Wprowadzenie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2022 r. pakietu zmian legislacyjnych dotyczących prawa podatkowego, w szczególności w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (potocznie zwanego „Polskim Ładem”)[1], wywołuje wiele kontrowersji. Komentatorzy zwracają uwagę na to, iż mimo zapowiadanych korzystnych zmian dla podatników w rzeczywistości okazało się, że duża część osób otrzymała niższe wynagrodzenie netto za styczeń 2022 r. – dotyczy to w szczególności przedsiębiorców oraz osób najlepiej zarabiających. W związku z tym wzrosło zainteresowanie możliwością optymalizacji osiąganych dochodów poprzez korzystanie z oferowanych przez prawo ulg podatkowych dla poszczególnych kategorii pracowników i przedsiębiorców. Do ulg podatkowych, z których najczęściej korzystają pracownicy i przedsiębiorcy z branży IT, należy zaliczyć w szczególności 50% koszty uzyskania przychodów (dalej: „50% koszty”) oraz preferencyjną, 5-procentową stawkę podatku dochodowego IP Box (dalej: „IP Box”). Jak działają te ulgi i kto może z nich korzystać?

Jak działają 50% koszty?

Możliwość stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów wynika z art. 22 ust. 9 pkt 3 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1128; dalej: „ustawa PIT”) – mogą z nich korzystać m.in. osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę, nie ma jednak możliwości stosowania 50% kosztów przez przedsiębiorców prowadzących własną działalność gospodarczą. W dużym uproszczeniu 50% koszty pozwalają pracownikom twórcom na zmniejszenie podstawy opodatkowania poprzez stosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia otrzymanego z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich lub udzielenia licencji (honorarium autorskiego) – zamiast standardowych pracowniczych kosztów uzyskania przychodów (obecnie zryczałtowana kwota 250 zł lub 300 zł[2]) pracownicy mogą do takiego wynagrodzenia stosować koszty w wysokości 50% kwoty osiągniętego przychodu. Im wyższe jest honorarium autorskie, tym większe są koszty uzyskania przychodów po stronie pracownika, a tym samym mniejsza zaliczka na podatek dochodowy i wyższe wynagrodzenia netto otrzymywane przez pracownika. W praktyce 50% koszty pozwalają zatem na podwyższenie wynagrodzenia netto otrzymywanego przez pracownika przy zachowaniu dotychczasowych kosztów zatrudnienia po stronie pracodawcy.

Kto może korzystać z 50% kosztów?

Warto mieć na uwadze, że z 50% kosztów nie mogą korzystać wszyscy pracownicy tworzący utwory w ramach wykonywania obowiązków służbowych – uprawniają do tego bowiem jedynie utwory wytworzone w ramach określonych rodzajów działalności twórczej, które zostały wymienione w art. 22 ust. 9b ustawy PIT. Znalazła się wśród nich m.in. działalność tłumaczeniowa, publicystyczna, działalność twórcza w zakresie sztuk plastycznych, twórczości audialnej i wizualnej czy – co szczególnie istotne z perspektywy branży IT – w zakresie programów komputerowych i gier komputerowych. Korzystne dla pracowników z branży IT jest również szerokie rozumienie pojęcia „działalności twórczej w zakresie programów komputerowych” prezentowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zgodnie z którym podstawę do stosowania 50%h kosztów stanowią nie tylko same kody źródłowe oprogramowania, lecz także wszelkie inne utwory powstałe w procesie tworzenia oprogramowania, takie jak np. plany i prototypy systemów, bazy oraz struktury danych, strony internetowe, dokumentacja techniczna, plany, analizy, raporty, rekomendacje, projekty graficzne, interfejsy użytkownika czy materiały reklamowe i marketingowe[3].

Jakie są warunki stosowania 50% kosztów i jak je wdrożyć w praktyce?

Warunki stosowania 50% kosztów wynikają przede wszystkim z przepisów ustawy PIT (w szczególności z art. 22 ust. 9-9b) oraz wydanej przez Ministra Finansów ogólnej interpretacji podatkowej dotyczącej stosowania 50% kosztów (dalej: „interpretacja ogólna”)[4], a także – w ograniczonym zakresie – z indywidualnych interpretacji podatkowych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej[5]. Wśród podstawowych warunków stosowania 50% kosztów należy wskazać w szczególności na:

  • tworzenie przez pracownika utworów w rozumieniu prawa autorskiego, w ramach działalności twórczej, o której mowa w art. 22 ust. 9b ustawy PIT;
  • przenoszenie przez pracownika majątkowych praw autorskich do ww. utworów na rzecz pracodawcy w sposób wtórny;
  • uzyskiwanie przez pracownika z tego tytułu wynagrodzenia (honorarium autorskiego) oraz jego wyraźne wyodrębnienie w umowie o pracę;
  • ewidencjonowanie utworów stanowiących podstawę wypłaty honorarium autorskiego i dokumentowanie przeniesienia majątkowych praw autorskich na pracodawcę.

W celu wdrożenia rozliczania 50% kosztów dla pracowników pracodawcy powinni przede wszystkim:

  • przeprowadzić analizę możliwości stosowania 50% kosztów w danej organizacji;
  • przeanalizować poszczególne stanowiska pod kątem możliwości stosowania 50% kosztów;
  • wprowadzić stosowne zmiany do umów o pracę;
  • szczegółowo i wyczerpująco uregulować zasady wypłaty honorarium autorskiego w wewnętrznych aktach organizacyjnych;
  • wdrożyć odpowiednie procedury w zakresie ewidencjonowania utworów, tak aby zapewnić odprowadzanie zaliczek na podatek dochodowy w prawidłowej wysokości.

Wykonanie ww. kroków powinno zapewnić w pełni prawidłowe i zgodne z przepisami prawa podatkowego stosowanie 50% kosztów.

Czym jest IP Box?

IP Box jest z kolei preferencyjną stawką podatkową, która została uregulowana w art. 30ca i 30cb ustawy PIT i z której mogą korzystać osoby prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą[6]. Korzyści wynikające z IP Box polegają na opodatkowaniu dochodów uzyskiwanych z komercjalizacji kwalifikowanych praw własności intelektualnej (dalej: „KPWI”), takich jak np. dochody z tytułu udzielenia licencji czy ze sprzedaży oprogramowania, preferencyjną stawką podatkową w wysokości 5%. Dzięki temu osoby prowadzące działalność badawczo-rozwojową i wytwarzający w jej ramach lub ulepszający kwalifikowane prawa własności intelektualnej (np. autorskie prawa do programów komputerowych, patenty czy prawa ochronne na wzory użytkowe) mogą zwiększyć otrzymywane wynagrodzenie netto. Z uwagi na charakter ulgi IP Box korzystać z niej mogą niektóre osoby pracujące w branży IT na podstawie umów B2B, np. deweloperzy oprogramowania.

Jakie są warunki stosowania IP Box?

Do korzystania z IP Box niezbędne jest, aby osoba prowadząca działalność gospodarczą:

  • prowadziła działalność badawczo-rozwojową;
  • wytwarzała, rozwijała lub ulepszała w ramach tej działalności KPWI, do których przysługują jej prawa autorskie;
  • uzyskiwała dochody z tych KPWI;
  • prowadziła specjalną ewidencję podatkową na potrzeby stosowania IP Box.

W przypadku spełnienia przez przedsiębiorcę ww. warunków może on w rozliczeniu rocznym zastosować preferencyjną stawkę podatkową IP Box do osiągniętych dochodów, a w konsekwencji – uzyskać zwrot części uiszczonego podatku dochodowego.

Wśród przedmiotów zaliczanych do kategorii KPWI i mogących stanowić podstawę zastosowania ulgi IP Box (art. 30ca ustawy PIT) wskazano m.in. autorskie prawo do programu komputerowego. Warto jednocześnie zwrócić uwagę na to, że inne utwory (niestanowiące autorskich praw do programu komputerowego) nie zostały wskazane w katalogu KPWI, a co za tym idzie – nie mogą stanowić podstawy stosowania ulgi IP Box. Z tytułu tak określonych KPWI przedsiębiorca musi osiągać określonego rodzaju dochody, np. z opłat licencyjnych, ze sprzedaży majątkowych praw autorskich czy z KPWI uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi (zob. art. 30ca ust. 7 ustawy PIT). Dopiero takie dochody, po ich uprzednim wprowadzeniu do prowadzonej przez przedsiębiorcę ewidencji oraz obliczeniu dla nich tzw. wskaźnika Nexus[7], mogą stanowić podstawę zastosowania ulgi IP Box.

Kto w praktyce będzie mógł korzystać z IP Box?

W praktyce z ulgi IP Box będą mogli najczęściej korzystać programiści prowadzący działalność gospodarczą i zatrudnieni na podstawie umów B2B, pod warunkiem że:

  • tworzą oni stanowiące KPWI autorskie prawa do programu komputerowego oraz
  • przenoszą autorskie prawa majątkowe lub udzielają licencji na takie elementy podmiotowi zatrudniającemu w zamian za wyodrębnione w umowie B2B wynagrodzenie.

Dla osób chcących korzystać z tej ulgi podatkowej korzystne jest przy tym stanowisko zaprezentowane w objaśnieniach podatkowych dotyczących stosowania IP Box[8], zgodnie z którym pojęcie „autorskiego prawa do programu komputerowego” na gruncie przepisów prawa podatkowego należy interpretować szeroko i powinno ono obejmować nie tylko program komputerowy wyrażony w postaci kodu źródłowego lub wynikowego, lecz także inne sposoby wyrażenia programu komputerowego (np. opisy procedur operacyjnych czy zestawienia danych), interfejsy łączące program komputerowy z innym oprogramowaniem lub sprzętem komputerowym, architekturę systemu, poszczególne moduły funkcjonalne i techniczne oprogramowania czy nawet grafiki i interfejs użytkownika. Może się zatem okazać, że w związku z szerokim rozumieniem pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego” uprawnieni do stosowania ulgi IP Box będą nie tylko deweloperzy oprogramowania, lecz także inne osoby biorące udział w procesie jego tworzenia – wymagałoby to jednak wcześniejszego uzyskania przez przedsiębiorcę indywidualnej interpretacji podatkowej w tym zakresie.

Co zrobić przed rozpoczęciem korzystania z ulgi IP Box?

Przed rozpoczęciem stosowania ulgi IP Box przedsiębiorcy z branży IT powinni przede wszystkim:

  • przeprowadzić analizę pod kątem możliwości stosowania IP Box, w szczególności odnośnie do tego, czy prowadzona przez nich działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową oraz czy tworzone przez nich utwory mogą zostać zakwalifikowane jako „autorskie prawa do programów komputerowych”;
  • uzyskać pozytywną indywidualną interpretację podatkową potwierdzającą możliwość stosowania ulgi IP Box;
  • rozpocząć prowadzenie specjalnej ewidencji na potrzeby stosowania ulgi IP Box[9].

Podsumowanie

Zmiany podatkowe wprowadzone Polskim Ładem mogą mieć wpływ na wynagrodzenie pracowników branży IT – zarówno zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, jak i zatrudnionych na podstawie kontraktu B2B – prowadząc w niektórych przypadkach do obniżenia otrzymywanego wynagrodzenia netto. 50% koszty oraz ulga IP Box umożliwiają zniwelowanie negatywnych skutków wejścia w życie tych zmian podatkowych, gwarantując pracownikom wyższe wynagrodzenie netto przy zachowaniu dotychczasowych kosztów zatrudnienia.

[1] Zob. Ustawa z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r., poz. 2105, z późn. zm.).

[2] Kwota ta zależy od tego, czy pracownik dojeżdża do zakładu pracy w innej miejscowości (300 zł), czy też nie (250 zł).

[3] Zob. indywidualna interpretacja podatkowa Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 sierpnia 2021 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.470.2020.1.RR.

[4] Zob. interpretacja ogólna nr DD3.8201.1.2018 Ministra Finansów z dnia 15 września 2020 roku w sprawie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do honorarium autorskiego.

[5] Obecnie, z uwagi na opublikowanie interpretacji ogólnej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie wydaje indywidualnych interpretacji podatkowych potwierdzających prawidłowość stosowania 50% kosztów, ograniczając się jedynie do rozstrzygnięć dotyczących sposobu rozumienia kategorii działalności twórczej, o których mowa w art. 22 ust. 9b ustawy PIT.

[6] Z ulgi IP Box mogą również korzystać osoby prawne na podstawie art. 24e i 24d Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1800, z późn. zm.).

[7] Ulgę IP Box można stosować do kwalifikowanych dochodów z KPWI, których wysokość ustala się jako iloczyn dochodu osiągniętego z KPWI oraz wskaźnika Nexus (zob. art. 30ca ust. 3 i 4 ustawy PIT).

[8] Zob. objaśnienia podatkowe z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box.

[9] Prowadzona ewidencja powinna być zgodna z art. 30cb ustawy PIT.